从兼顾效率与公平看我国税收制度的完善1

税收由来已久，税制更是随着朝代的更迭以及社会的进步而改变以适应生产力的发展。从斯密的税收原则理论，最先以理论的形式提出了平等原则这个概念，由于被所处的时代所局限，斯密并未能够提出税收与国民经济的关系，到了19世纪，以瓦格纳为代表的经济学家，提出了国民经济原则，这要求政府征税要有利于国民经济的发展，避免危及税源。20世纪，马斯格雷夫完善了斯密与瓦格纳的税收原则理论，提出了效率与公平这两个概念。至此，在经过了两百年的探索以后，终于比较系统地提出了一项税收原则。马斯格雷夫的税收原则自然而然地成为了现代的税收原则，并且后来的经济学研究者被不断地完善与补充。

税收原则受客观经济条件的制约，常言道，巧妇难为无米之炊；税收原则同样也受到经济政策的制约。基于这两个原因，本文对于1984年的税制改革以前就不做赘述了。

1994年的分税制改革无疑是中国税收史上的一个里程碑，它的意图很明显，就是全面改革工商税收制度，以适应建立社会主义市场经济体制的要求。其指导思想是：“统一税法，公平税负，简化税制，合理分权，理顺分配关系，保障财政收入，建立符合社会主义市场经济的税制体系。”至此，我国的税收制度终于都体现了效率与公平二字。税制的重大改革主要是，在不增加企业和个人总体税负的前提下，实施了以增值税为核心的流转税制，统一了内外资所得税，改革了个人所得税。

增值税是以商品生产流通各环节或提供劳务的增值额为计税依据而征收的一个税种。增值额是指纳税人在生产经营应税品或提供劳务过程中新创造的价值。之所以推行增值税，是因为其在各个销售环节都要纳税，按产品或行业实行比例税率。其税率表示的是整体税负而不是环节税负，能够保证纳税人不论出于哪一个流转环节，也不论其流转额多大，都需要纳税，体现了税收的效率性原则。并且，增值税仅就其增加的价值纳税，避免了重复征税，有利于生产结构和产业结构的合理化，同时也有利于生产要素的合理配置和效率的提高。

1994年我国实行的仍然是生产型增值税，生产型增值税在计算时不允许扣除外购固定资产价款。实行生产型的增值税有着一定的历史渊源，由于当时中央财政处于比较紧张的地

位，为了保证财政的收入，一则需要通过加大税基也是情理之来增加税收收入，二则由当时我国正处于投资和消费双膨胀这样一种经济背景所决定。消费型的增值税有利于国家实行紧缩型的财政政策，也就有利于资源的有利配置，不会引起效率的损失。但是随着经济逐步地恢复到正常发展的轨道上，生产型增值税的弊端开始初露端倪，其违背了效率原则，因为它将影响投资者的决策。2001年我国加入世贸组织后，增值税的改革与完善更是迫在眉睫。2004年7月1日起，开始实行消费型增值税试点，在2009年1月1日起施行，在全国范围内实行消费型增值税。至此，增值税的改革取得了长足的进步，体现了效率与公平原则。

增值税虽然是在一定程度上体现了兼顾效率与公平，但是这仅仅是从企业的角度来看。从消费者的角度看，其结果却大相径庭，由于增值税的转嫁性，生产者很容易就把增值税转移到购买者身上，最后转嫁到消费者身上。这在一定程度上，违背了税收的公平性原则。特别是生活必需品缺乏弹性，生产者轻而易举就可以把税负转嫁到最终消费者身上，而穷人对于必需品的消费高于富人，富人可以很轻易就转到替代的东西，最后整个增值税的税负就会压在低收入人群中。所以增值税在一定的意义上来说是具有一定的累退性。